土地增值税清算鉴证案例

土地增值税清算业务是税务师事务所的传统业务，房地产开发企业在达到清算条件后，一般都会委托税务师事务所对其开发项目进行土地增值税的清算工作，以便结清税款，多退少补。我事务所已为包头市多家房地产开发企业进行了土地增值税的清算工作，并出具了鉴证报告。同时在主管税务机关对被鉴证人的开发项目土地增值税进行清算时，就土增税清算方法、计算依据、成本分配方法等具体细节与鉴证结果与税务机关沟通协调，担当和发挥中介机构的桥梁与纽带作用，从纳税人角度尽可能争取合法、正当的权益。

我事务所清算鉴证的项目经原包头高新区地税局审查、复核后，经我所反复与税务机关沟通、协调，顺利通过清算组的复审，并收到土增税清算结论税收文书。在此过程中，我所的专业胜任能力得到了税务机关的进一步认可和赞誉。

在鉴证过程中，我们按照注册税务师相关执业准则的要求，对清算项目：

前期管理情况进行鉴证：

根据需要和可能实施案头审核、实地审核，并关注下列内容：

（一）清算项目及其范围；

（二）清算单位的确认；

（三）不同期间、不同项目收入、成本、费用的归集；

（四）普通住宅、非普通住宅的收入、支出划分；

（五）清算起始时间、清算截止时间；

（六）分期开发项目各期清算方式的一致性；

（七）征税项目与免税项目的划分。

收入情况进行鉴证：

（一）被鉴证人清算收入确认是否符合税法规定；

（二）被鉴证人按照清算项目设立的“预售收入备查簿”记载的项目合同签订日期、交付使用日期、预售款确认收入日期、收入金额等相关内容是否准确；

（三）销售退回、销售折扣与折让业务是否真实发生、内容完整、手续合法，金额计算与会计处理是否正确。重点关注关联方销售折扣与折让是否合理；

（四）被鉴证人对于以土地使用权投资开发的项目，是否按规定进行税务处理；

（五）按揭款收入是否申报纳税，有无挂在往来账不作销售收入申报纳税的情形；

（六）被鉴证人以房地产换取土地使用权，在房地产移交使用时是否视同销售不动产申报缴纳税款；

（七）被鉴证人采用“还本”方式销售商品房和以房产补偿给拆迁户时，是否按规定申报纳税；

（八）被鉴证人经有关部门实际测量的销售面积与合同约定的销售面积不符，除了在销（预）售合同约定的误差范围内不做退补款以外，其他发生退补款情形而导致收入变化的，是否按照税法规定处理；被鉴证人应退款而不退款、抵顶物业管理费的，税务处理是否符合税法规定。

必要时，鉴证人应当运用截止性测试，确认收入的真实性和准确性。

扣除项目情况进行鉴证，应当关注：

（一）计算扣除项目金额时，实际发生的支出应当取得但未取得合法凭据的，不得扣除；

（二）扣除项目金额中所归集的各项成本和费用，必须实际发生；

（三）扣除项目金额应当准确地在各扣除项目中分别归集，不得混淆；

（四）扣除项目金额中所归集的各项成本和费用，必须是在清算项目开发中直接发生的或应当分摊的；

（五）纳税人分期开发项目或者同时开发多个项目的，或者同一项目**造不同类型房地产的，应按照受益对象，采用合理的分配方法，分摊共同的成本费用；

（六）对同一类事项，应当采取相同的会计政策或处理方法。会计核算与税务处理规定不一致的，以税务处理规定为准；

（七）本次清算扣除项目是否与本次清算收入配比

以下为我所真实发生的业务：包头**房地产有限责任公司开发的****住宅小区土地增值税清算审核报告

包头**房地产有限责任公司：

我们接受委托，对包头**房地产有限责任公司（以下简称贵公司）****住宅小区项目的土地增值税清算申报事项进行审核，并出具审核报告。

贵单位的责任是，及时提供与土地增值税清算申报事项有关的会计资料和纳税资料，并保证其真实、准确、完整和合法，确保贵单位填报的土地增值税清算申报表及其附表符合《中华人民共和国税收征收管理法》及其实施细则、《中华人民共和国土地增值税暂行条例》及其实施细则以及其他税收法律、法规、规范的要求，并如实纳税申报。

我们的责任是，本着独立、客观、公正的原则，依据《中华人民共和国税收征收管理法》及其实施细则、《中华人民共和国土地增值税暂行条例》及其实施细则和有关政策、规定，按照《注册税务师管理暂行办法》、《土地增值税清算鉴证业务准则》等行业规范要求，对贵公司****项目土地增值税清算申报的真实性、准确性、完整性和合法性实施审核，并发表审核意见。

在审核过程中，我们考虑了与土地增值税清算相关的鉴证材料的证据资格和证明能力，对贵单位提供的会计资料及纳税资料等实施了审核、验证、计算和职业推断等必要的程序。我们相信，我们获取的证据是充分的、适当的，为发表意见提供了基础。现将审核结果报告如下：

经对贵公司****住宅小区项目土地增值税清算申报事项进行审核，我们认为，本报告后附的《土地增值税清算申报表》及其附表已经按照《中华人民共和国税收征收管理法》及其实施细则、《中华人民共和国土地增值税暂行条例》及其实施细则以及其他税收法律法规的相关规定填报，在所有重大方面真实、准确、完整地反映了贵公司****住宅小区项目土地增值税清算申报情况。部分数据摘录如下：

1.收入总额：                      970,087,332.00 元；

2.扣除项目金额：                1,046,207,472.30 元；

 3.增值额：                       -76,120,140.30 元；

其中:普通标准住宅增值额：          -80,602,379.43元；

     非普通标准住宅增值额：        -6,979,820.71元；

     其他项目增值额：              11,462,059.84元。

     4.增值率（增值额与扣除金额之比）：

 其中:普通标准住宅增值率：                  -9.07%；

      非普通标准住宅增值率：                -5.28%；

      其他项目增值率：                      45.04%；

5.适用税率：

 其中:普通标准住宅税率：                     0.00%；

      非普通标准住宅税率：                   0.00%；

      其他项目税率：                        30.00%；                        

6.应缴土地增值税税额：              3，438，617.95元；

7.已缴土地增值税税额：              11,992,947.43 元；

8.应退土地增值税税额：                8,554,329.48元。

清算事项的具体情况详见附送资料。

本报告仅供贵公司****住宅小区项目向主管税务机关办理土地增值税清算申报时使用，不作其他用途。因使用不当造成的后果，与执行本业务的税务师事务所及注册税务师无关。

包头**房地产有限责任公司开发的****住宅小区土地增值税清算审核报告说明：

一、基本情况

（一）企业基本情况

　　1.成立日期：2008年1月

　　2.税务登记证号：

　　3.地 址：包头稀土高新区

　　4.法人代表：

　　5.注册资本：

　　6.房地产资质证书：内建房资证字【2013】**

　　7.企业类型：有限责任公司

　　 8.经营范围：房地产开发、经营。（依法须经批准的项目，经相关部门批准后方可开展经营活动）。

　（二）项目基本情况

　　1.项目地址：稀土高新区

　　2.项目概况：

     (1)开发项目类型: 新建商住综合小区 ；

     (2)占地面积：66000平方米；

     (3)取得相关批文的情况:

2010年2月取得出让地块编号为G（2009）第**号《内蒙古自治区国土资源厅包头稀土高新区国土资源管理分局挂牌出让国有土地使用权成交确认书》；

2010年7月签订合同编号为GF-**号《国有建设用地使用权出让合同》；

2010年10月取得内发改投字[2010]**号《关于包头**房地产有限责任公司建设****项目核准的批复》；

2010年8月*取得《国有土地使用证》包高新国用（2010）**号；

2010年10月取得《建设用地规划许可证》地字第**号；

2011年8月取得《建设工程规划许可证》建字第***号、建字第**号；

2011年9月取得《建设工程施工许可证》编号GWH/GT002-040548**；

　　3.项目建设规模：

    （1）总建筑面积: 220,000.00  平方米；

    （2）拆迁户回迁面积：0.00平方米；

    （3）公共配套面积:  11,000.00 平方米；

    （4）可售面积： 180,000.00平方米，其中普通住宅可售面积为150000平方米，非普通标准住宅可售面积为 20000平方米，其他项目的可售面积为10000平方米。

4.项目销售情况：

2011年9月16日取得《包头市商品房预（销）售许可证》（2011）包房字第**号、

2012年4月27日取得《包头市商品房预（销）售许可证》（2012）包房字第**号、

2013年1月24日取得《包头市商品房预（销）售许可证》（2013）包房字第**号；  

（2）实际开始销售日期：2011年6月*；

（3）截止清算基准日：  2015年9月*；

（4）销售面积: 已售普通标准住宅面积为**平方米，已售普通标准住宅面积占可售普通标准住宅面积的比例为98.71%；已售非普通标准住宅面积**平方米，已售非普通标准住宅面积占可售非普通标准住宅面积的比例为93.16%；已售其他项目面积为**平方米，已售其他项目面积占可售其他项目面积的比例为42.37%。

二、主要会计政策和税收政策

1.公司执行《企业会计制度》及有关规定。

2.公司会计核算方法：

存货按照实际成本计量，开发产品满足已经完成全部开发过程，并已验收合格，合乎设计标准，可以按照合同规定的条件移交购买方方可销售。　

转让、销售土地和商品房，应在销售合同已经签订，土地和商品房已经移交，已将发票、结算单据提交买方时，作为销售实现。

3.主要内部控制制度：公司建立了符合要求的招投标、工程项目管理、项目销售管理、投融资管理等各项内部控制制度。

4.土地增值税清算条件：符合下列条件之一的，应进行土地增值税的清算。

　  　1）房地产开发项目全部竣工、完成销售的；

　　  2）整体转让未竣工决算房地产开发项目的；

　  　3）直接转让土地使用权的。
    5.开发产品完工的标准：开发产品通过验收合格，已办理完工（竣工）备案手续，或开发产品开始投入使用时均视为已经完工。

6.成本费用的分配标准：企业开发、建造的开发产品应按制造成本法进行计量与核算。其中，应计入开发产品成本中的费用属于直接成本和能够分清成本对象的间接成本，直接计入成本对象，共同成本和不能分清负担对象的间接成本，应按受益的原则和配比的原则分配至各成本对象。

7.开发产品销售收入确认的标准：企业通过正式签订《房地产销售合同》或《房地产预售合同》所取得的收入，应确认为销售收入的实现，具体按以下规定确认：

　1）采取一次性全额收款方式销售开发产品的，应于实际收讫价款或取得索取价款凭据（权利）之日，确认收入的实现。

　2）采取分期收款方式销售开发产品的，应按销售合同或协议约定的价款和付款日确认收入的实现。付款方提前付款的，在实际付款日确认收入的实现。

　3）采取银行按揭方式销售开发产品的，应按销售合同或协议约定的价款确定收入额，其首付款应于实际收到日确认收入的实现，余款在银行按揭贷款办理转账之日确认收入的实现。

　4）采取委托方式销售开发产品的，应按税法规定原则确认收入的实现。

8.开发产品视同销售确认收入的标准：在开发产品实际移交时确认。

9.与土地增值税清算项目相关的税收政策：执行公布的土地增值税相关新法规、文件规定。

三、土地增值税的审核情况

　 （一）土地增值税应税收入的审核                            

截至2015年09月30日止，贵公司自报本项目土地增值税应税收入 970,087,332.00 元；经审核，核定土地增值税应税收入为970,087,332.00 元。

（二）土地增值税扣除项目的审核
　　截至2015年09月30日止，贵公司自报本项目土地增值税应税扣除项目总额1,210,400,870.82元；经审核，调整减少107,850,358.89 元，核定土地增值税应税扣除项目总额1,102,550,511.93 元，其中：

1.取得土地使用权所支付的金额。贵公司自报取得本项目的土地使用权支付金额为129,136,216.61元；经审核，允许扣除的取得土地使用权所支付的金额为 129,136,216.61元。

2.房地产开发成本。贵公司本项目自报房地产开发成本756,610,820.88 元；经审核，允许扣除的房地产开发成本为679,791,804.86 元。其中：

（1）贵公司自报土地征用及拆迁补偿0.00元；经审核，核定允许扣除的土地征用及拆迁补偿为0.00元。

（2）贵公司自报前期工程费14,289,082.40元；经审核，核定允许扣除的前期工程费为14,289,082.40 元。

（3）贵公司自报建筑安装工程费699,236,869.70 元；经审核，调整减少76,819,016.02元，核定允许扣除的建筑安装工程费为 622,417,853.68 元。

（4）贵公司自报基础设施费20,000,000.00 元；经审核，核定允许扣除的基础设施费为20,000,000.00 元。

（5）贵公司自报公共配套设施费17,486,323.60 元；经审核，核定允许扣除的公共配套设施费为17,486,323.60 元。

（6）贵公司自报开发间接费5,598,545.18 元；经审核，核定允许扣除的开发间接费为5,598,545.18 元。

　　3.房地产开发费用。

贵公司自报本项目借款利息支出52,272,989.94 元，其他房地产开发费用44,287,351.87元。经审核，调整减少15,667,539.66 元，核定允许扣除的房地产开发费用为80,892,802.15 元。

　　4.与转让房地产有关的税金。  

贵公司自报本项目转让房地产有关税金为50,944,084.02 元；经审核，贵公司可扣除的转让房地产有关税金为50,944,084.02 元。其中：

（1） 贵公司自报转让房地产有关营业税税金为45,590,516.57元；经审核，贵公司可扣除的转让房地产有关营业税税金为45,590,516.57元。

（2） 贵公司自报转让房地产有关城市维护建设税税金为3,191,336.15元；经审核，贵公司可扣除的转让房地产有关城市维护建设税税金为3,191,336.15元。

（3）贵公司自报转让房地产有关教育费附加费为1,367,715.50元；经审核，贵公司可扣除的转让房地产有关教育费附加费为1,367,715.50元。

（4） 贵公司自报转让房地产有关地方教育费附加费为397,257.90元；经审核，贵公司可扣除的转让房地产有关地方教育费附加费为397,257.90元。

（5）贵公司自报转让房地产有关水利建设基金费为397,257.90元；经审核，贵公司可扣除的转让房地产有关水利建设基金费为397,257.90元。

5.税收规定的其他扣除项目。

贵公司自报加计扣除金额177,149,407.50元，根据税收有关规定，允许按取得土地使用权所支付金额129,136,216.61元与开发成本679,791,804.86 元之和的20%加计扣除。因此，调整减少15,363,803.21 元，贵公司其他扣除项目的金额为161,785,604.29 元。

6.根据内地税字[2014]159号文件, “对房地产开发企业转让不可售地下车库(位)的，不征收土地增值税，同时享有的成本费用也不予扣除”的规定，我们按照规定扣除建安成本76,819,016.02元。

7.对于相对独立的会所、幼儿园的土地成本我们按照占地面积法进行了重新分配。该两处房产占地面积3,029.00平米,占总面积的4.69%。

（三）增值额及增值率的审核

    贵公司转让房地产土地增值税的增值额为：-76,120,140.30 元；（其中：普通标准住宅增值额为 -80,602,379.43元；非普通标准住宅增值额为-6,979,820.71元；其他项目增值额为11,462,059.84元）；增值率：普通标准住宅增值率为-9.07%；非普通标准住宅增值率为-5.28%；其他项目增值率为45.04%；经审核，本项目应缴土地增值税额为3,438,617.95元。

（四）应缴土地增值税的审核

经审核，本项目应缴土地增值税税额为3,438,617.95元，已缴税款为 11,992,947.43 元；应退税额为 8,554,329.48元。

四、应当披露的其他事项：  

本报告仅以贵公司提供的全部资料为依据，对未提供资料或提供虚假资料可能影响的其他事项由贵公司负责，注册税务师及其所在的税务师事务所不负相关责任。

    当然上述报告与税务机关清算组进入企业的日期以及清算截止日都不一致，在上述审核结论的基础上，经与税务机关、企业共同协商后确定终的截至日期，同时收入、成本随着进行了调整，经三方共同努力，该项目终清算结果为补税240万元，完成土地增值税的清算工作。